Kanuni düzenleme ve tebliğdeki açıklamalarda da açıkça görüleceği gibi; ‘’ortaklık payının devrinde edinme tarihinin ve süresi’’ vergilemede önem kazandığı açıktır. Mali İdare öteden beri limitetten anonime tür değişikliğinde limitet şirketteki payın edinme tarihini esas aldığı bilinmektedir.

Limitet şirket olarak faaliyet göstermekte olan bir şirketin tür değiştirme yolu ile anonim şirkete dönüşmesi halinde ortaklara verilen ortaklık paylarının edinme tarihi gelir vergisine tabi tutulma konusunda son zamanlardaki farklı uygulamalar bu yazımızın konusu olacaktır.

LİMİTET ŞİRKETİN TÜRÜNÜN ANINİM ŞİRKETE ÇEVRİLMESİ

Limitet şirket olarak kurulup faaliyet gösteren sermaye şirketinin sonradan tür değiştirerek anonim şirkete dönüştükleri bilinmektedir. Bu tür değiştirmelerinin nedenleri gerek Türk Ticaret Kanunu gerekse vergi kanunları açısından anonim şirketlere tanınan bazı üstünlüklerden kaynaklandığı bilinmektedir.

 

Türk Ticaret Kanunun 593/2’inci maddesi;

- Esas sermaye pay senetleri ispat aracı şeklinde veya nama yazılı olarak düzenlenir. Ek ödeme ve yan edim yükümlülüklerinin, ağırlaştırılmış veya bütün ortakları kapsayacak biçimde düzenlenmiş rekabet yasağının ve şirket sözleşmesinde öngörülmüş önerilmeye muhatap olma, önalım, geri alım ve alım haklarının, bu senetlerde açıkça belirtilmesi gereklidir.

Şeklindedir.

 

Şirket türünün limitet şirketten anonim şirkete dönüştürülmesi işlemleri genel kurulda alınan karar sonucuna göre alınmaktadır. Bu şekilde alınan nev'i değişikliği kararı ticaret siciline tescil edil edilmekledir. Tescilden sonra, bastırılan ve şirket tarafından pay sahiplerine payına isabet eden pay senetleri veya hisse senetleri nama ya da hamiline pay ya da hisse senetleri olarak pay defterine işlenerek pay sahibine verilir.

ANONİM ŞİRKET PAY YA DA HİSSE SENEDİNİN EDİNME TARİHİ HAKKINDAK DURAKSAMA

Limitet şirketin tür değiştirerek anonim şirkete dönüşmesinde ortağın payının edinme tarihi öteden beri limitet şirket payının edindiği tarih olarak kabul edilmekte, uygulama da bu yönde devam etmekteydi.

Son zamanlarda bu görüşün aksine ‘’ortaklık payının anonim şirkete dönüşüm tarihi ile başlayacağına’’ dair özelgelerin verilmesi ile uygulama yeni bir boyut kazanmıştır.

Bu tarihin limitet şirketten anonime dönüşmeden önceki tarih ile anonim şirkete dönüştükten sonraki tarih olması vergi hukuku açısından yani mükellefler bakımından önem arz etmektedir.

Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 80’inci maddesi ortaklık paylarının ya da hisse senetlerinin başkalarına satılması halinde gelir vergisine değer artışı kazancı olarak vergilendirilip vergilendirilmeyeceği ile ilgilidir.

DEĞER ARTIŞ KAZANCI ELDE ETMEDE EDİNME TARİHİNİN ÖNEMİ

Gelir Vergisi Kanunu’nun 'Değer Artışı Kazancı' başlıklı mükerrer 80’nci maddesi;

- ‘Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.

1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.

...

4. Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar.

...

Bu maddede geçen 'elden çıkarma' deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.

Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç, 11.000 Türk Lirası (1.1.2017 tarihinden itibaren) gelir vergisinden müstesnadır.'

Şeklindedir.

Aynı şekilde 232 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin '2- Hisse Senetlerinin İktisap Tarihi' başlıklı bölümünde;

- 'Hisse senetlerinin üç ay süreyle elde tutulduktan sonra satılması halinde doğan değer artış kazancının vergilendirilmeyecek olması hisse senedinin iktisap tarihinin bilinmesini önemli kılmaktadır. Bu nedenle, hisse senedi alım satımı yapanların vergisel yükümlülüklerini tam olarak yerine getirebilmeleri açısından hisse senetlerinin iktisap tarihini izlemeleri gerekmektedir.

Genel olarak hisse senedi üzerinde tasarruf hakkına sahip olunan tarihin iktisap tarihi olarak dikkate alınması gerekmektedir. Bununla birlikte gerçek kişi ortakların şirketin sermaye artırımına gitmesi dolayısıyla sahip oldukları hisse senetlerinin ve aynı hisse senedinden değişik tarihlerde alım yapıldıktan sonra bunların bir kısmının elden çıkarılması halinde elden çıkarılan hisse senetlerinin iktisap tarihinin belirlenmesi farklılık göstermektedir.'

Açıklamalarına yer verilmiştir.

Kanuni düzenleme ve tebliğdeki açıklamalarda da açıkça görüleceği gibi; ‘’ortaklık payının devrinde edinme tarihinin ve süresi’’ vergilemede önem kazandığı açıktır. Mali İdare öteden beri limitetten anonime tür değişikliğinde limitet şirketteki payın edinme tarihini esas aldığı bilinmektedir.

GELİR İDARESİNİN GÖRÜŞ DEĞİŞTİRMEDEN ÖNCEKİ UYGULAMASI

Gelir İdaresi’nin 2018 yılına kadarki uygulaması;

- ‘’Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19 ve 20’nci maddelerinde düzenlenen devir, bölünme ve hisse değişimlerinde, hisse senetlerinin ilk iktisap tarihi olarak nev'i değiştiren limitet şirketin sermayesine iştirak edilen tarihin esas alınacağına,’’

Dair özelge uygulamaları yerleşik hal almış bulunmaktaydı.

GELİR İDARESİNİN GÖRÜŞ DEĞİŞTİRDİKTEN SONRAKİ UYGULAMASI

Gelir İdaresi’nin 2018 yılından başlayarak verdiği görüşlerde ise;

- ‘’Limited şirketlerin nevi değiştirerek anonim şirkete dönüşmesi durumunda, anonim şirket pay senetlerinin iktisap tarihi olarak, anonim şirkete ait hisse senetlerinin bastırıldığı tarihin esas alınması gerektiği görüş,’’

Değişikliğine gittiği görülmektedir. Gelir İdaresi’nin 06.11.2023 tarih ve E-62030549-125-12398228 sayılı özelgesi de bu yöndedir.

GELİNEN DURUMDA NE YAPILMALI

Gelinen durumda; herhangi bir yeni Kanuni düzenleme yapılmadan, Gelir İdaresi’nin; ‘’limitet şirket ortaklık paylarının veya hisse senetlerinin ilk iktisap tarihi olarak nev'i değiştiren limitet şirketin sermayesinin edinme tarihi mi, yoksa anonim şirkete dönüşmesi halinde ortaklara verilen ortaklık paylarının edinme tarihi mi esas alınacağı’’ dava konusu yolunda olduğu görülmektedir.