Kurumların;taşınmazları, iştirak hisseleri, kurucu senetleri, intifa senetleri ve üstünlük haklarının yani Kanuni tabirle rüçhanhaklarının yani üstünlük hakları satışından doğan kazançlarıbelli koşullarla Kurumlar Vergisindenistisnadır. İstisnanınamacı, kurumların aktifine kayıtlı bu değerlerin işlemlerinde kullanılmak üzere, nakde çevrilerek iç kaynak gereksinimlerinin karşılanmasıdır. Kurumlar vergisi beyannamelerinin verildiği bu günlerde kurumların taşınmaz satış kazançları istisnasıkonusunu bu yazımda ele alacağım.
DÜZENLEMEDEKİ TAŞINMAZ KAVRAMI
Bu istisna kapsamındaki taşınmaz kavramı;bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.TürkMedeni Kanunu’nun 704’ncü ve izleyen maddelerinde sayılan;arazi, arsa, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaybedilen bağımsız ve sürekli haklar ve kat mülkiyetikütüğüne kayıtlı bağımsızbölümler yani konut, işyeri ve her türlü bina inşaatıbu kapsamdadır.
Taşınmaz satışlarında elde edilen kazanç istisnası düzenlemesinden yararlanmanın en önemli koşullarından birisitaşınmazın Türk Medeni Kanunu’nun 705’inci maddesi gereğince kurum adına tapuya tescil edilmiş olmasıdır. Kurum adına tapuya tescili yapılmamış taşınmazın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmamaktadır.
KURUMUN TAŞINMAZ TİCARETİ VE KİRALANMASI FAALİYETİ OLMAMALIDIR
Taşınmaz kazançları istisnası kurumların mali bünyelerini ve aktiflerini likite yani nakit olarak kullanmak, yabancı kaynakları yani kredilerden çok, öz kaynaklarını kullanmaları için; önceleri geçici sürelerle daha sonra da kalıcı hale getirilen bir istisna düzenlemesidir.Taşınmaz alım-satım ve inşa ve kiralama işleri ile uğraşanlar bu istisna düzenlemesinden yararlanamamaktadırlar. Bu istisna İstisna genel olarak bütün kurumlar için geçerli olmakla birlikte, faaliyet konusu taşınmaz ticareti ve kiralanması yani taşınmaz inşa, alım, satım ve kiralaması olanları kapsamamaktadır. Yani, ana sözleşmelerinde bu faaliyet konuları bulunan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.
SATIŞ VE DEVİR İŞLEMİ İŞLETMEDE NAKİT HAREKETİ YARATMALIDIR
Bu istisna yukarıda da belirtildiği üzere kurumların mali bünyelerini nakitte tutma ve yabancı kaynaklardan çok öz kaynaklara yönelmesini sağlayan bir istisna düzenlemesi olduğu için, taşınmazların para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası ve kamulaştırılması hallerinde bu işlemlerden işletmeye bir nakit akışı olmadığı için taşınmazın para karşılığı olmaksızın devir ve temliki, trampası ve bağışı gibi işlemler kurum aktifinde bir nakit akışı sağlamadığından istisna kapsamına girmemektedir.
Aynı şekilde kat karşılığında arsa devrinde de bir mal veya hakkın başka bir mal veya hak ile değiştirilmesini ifade eden trampa kapsamında olduğu için, bu istisna düzenlemesinden yararlandırılmadığı uygulamada görülmektedir.
Taşınmazların borçları karşılığında veya icra yoluyla devredilmesi, kamulaştırılması işlemleri kurumların aktiflerinde nakit hareket yarattıkları içinistisnadan yararlanmaktadırlar.
TAŞINMAZ İKİ TAM YIL SÜRE İLE AKTİFTE BULUNMALIDIR
İstisna uygulamasına konu olacak taşınmazların en az iki tam yıl yani 730 gün süreyle kurumun aktifinde yukarıda açıklanan koşullarda yer alması gerekir. İki yılın tespiti için taşınmazın edinme tarihinin bilinmesi gerekir.
Arsa üzerine inşa edilen binanın tamamlanmadan yani natamam olarak satılması halinde bina fiilen kullanılmadığı için,istisna yalnızca arsa satış kazancı kısmına uygulanmaktadır. Bu takdirde iki yıl kullanma hesaplanması için arsa edinim tarihi esas alınacaktır. Arsa üzerinde inşa edilip aktife kaydedilen binanın, kurum adına tapuya tescil edilerek satılması halinde, satılan binanın iki yıllık aktifte bulundurulma süresinin başlangıç tarihi inşaatın tamamlandığı ve bina olarak kullanılmaya başlandığı tarih olacaktır.
Örneğin; 20 Mart Şubat 2019 tarihinde iktisap edilmiş ve aktife alınmış bir taşınmazın, 20 Mart 2021 tarihinden sonra satılması ve diğer şartların da gerçekleşmesi halinde bu satıştan doğan kazanç kurumlar vergisinden istisna edilecektir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20’nci maddeleri kapsamında gerçekleştirilen devir, tam ve kısmi bölünme hallerinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazların iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınmaktadır.
Taşınmazın işletme aktifinde iki yıl süreyle bulunduğunun tespiti için yapı inşaat ruhsatı, vergi dairesi kayıtlarından birisi ile tevsik edilebilmesi de mümkündür.
SATIŞ BEDELİ İKİ YILDA TAHSİL EDİLMELİ
Düzenleme uyarınca, satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi gerektiğinden ve kamulaştırma işlemleri ile ilgili özel bir belirleme yapılmadığından, kamulaştırma işlemlerinde satış bedeline ilişkin uyuşmazlıkların maddede yer alan iki yıllık tahsil süresi içinde sonuçlandırılarak, varsa ek olarak alınan bedelin %50’sinin de (geç ödeme dolayısıyla alınan faiz ve benzeri unsurlar hariç) bu süre içinde fon hesabına aktarılması şartıyla, uyuşmazlığın son bulduğu dönemde istisnadan yararlanılabilmesi mümkün bulunmaktadır.
GRUP ŞİRKETLERİ ARASINDAKİ DEVİR İŞLEMLERİ
İstisnanın temel amacı, kurumların mali yapılarının güçlendirilmesinin teşvikidir. Ekonomik açıdan şirketlere ilave imkân sağlamayan, nakit hareketi yaratmayan işlemler istisna kapsamı dışında olmakla birlikte, grup şirketlerinin ayrı tüzel kişilikleri bulunması nedeniyle, Kanunda ve tebliğde açıkça belirtilmiş olsa da grup şirketlerin biri birine nakit karşılığı devirlerinin istisna kapsamı dışında olduğuna dair bir düzenleme yoktur.
Ancak, satış işleminin istisnanın amacına aykırı olarak işletmeye nakit girişi olmaksızın devredilmesi halinde istisna uygulanmayacağı açıktır. Kuşkusuz ki, bu işlemler için Kurumlar Vergisi Kanunu’nun ötrülü kazanç ve transfer fiyatlaması hükümleri göz önünde bulundurulmalıdır.
SATIŞ KAZANCININ FON HESABINDA TUTULMASI
Taşınmaz satışında kazanç, satış işlemi ile birlikte doğacağından, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanacaktır. Bu değerlerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulması gerekmektedir.
İstisna kazancının fon hesabına alınma ve izlenmesi, sermayeye ilavesi ve işletmeden çekilmesi konusu kapsamlı ve ayrı bir yazı konusu edilmesi gerektiği için daha sonraki bir yazıda değinmek için yazımı burada sonlandırıyorum.
Sabri Arpaç
